随着市场经济的不断发展，股权转让交易日益频繁，而股权转让过程中所涉及的税务问题成为近年来税务机关关注的重点，各地税务局纷纷下发文件，要求股权转让时需要经过税务机关的核查。本文对非上市公司股权转让过程中，可能出现的涉税实务问题进行梳理，旨在对律师办理股权转让业务涉及的税务问题提供参考。

一、股权转让行为的界定

根据国家税务总局公告2014年第67号《股权转让所得个人所得税管理办法（试行）》第三条之规定：本办法所称股权转让是指个人将股权转让给其他个人或法人的行为，包括以下情形：（一）出售股权；（二）公司回购股权；（三）发行人首次公开发行新股时，被投资企业股东将其持有的股份以公开发行方式一并向投资者发售；（四）股权被司法或行政机关强制过户；（五）以股权对外投资或进行其他非货币性交易；（六）以股权抵偿债务；（七）其他股权转移行为。参照该条规定，股权的权属关系发生转移或变更的，均属于股权转让的行为，应当进行纳税申报。

二、股权转让过程涉及的税种

目前，我国现行18个税种，而在非上市公司股权转让过程中涉及最多的税种包括企业所得税、个人所得税、印花税。

（一）企业所得税

《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第六条之规定：企业所得税法第三条所称所得，包括销售货物所得、提供劳务所得、转让财产所得、股息红利等权益性投资所得、利息所得、租金所得、特许权使用费所得、接受捐赠所得和其他所得；第十六条规定：企业所得税法第六条第（三）项所称转让财产收入，是指企业转让固定资产、生物资产、无形资产、股权、债权等财产取得的收入。故根据上述规定，股权转让过程中所涉及的企业所得税是按照财产所得这一征税对象进行征收。

《中华人民共和国企业所得税法》第四条第一款之规定：企业所得税的税率为25%。根据第二十八条之规定：符合条件的小型微利企业，减按20％的税率征收企业所得税；国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15％的税率征收企业所得税。实务中，股权转让方为小型微利企业的，按照20%的税率缴纳企业所得税。转让方为符合条件的高新技术企业的，按照15%的税率缴纳企业所得税。而转让方一般企业的，则按照25%的税率缴纳企业所得税。

（二）个人所得税

《中华人民共和国个人所得税法》第二条之规定：下列各项个人所得，应当缴纳个人所得税：（一）工资、薪金所得；（二）劳务报酬所得；（三）稿酬所得；（四）特许权使用费所得；（五）经营所得；（六）利息、股息、红利所得；（七）财产租赁所得；（八）财产转让所得；（九）偶然所得。第三条第三款之规定：个人所得税税率：（三）利息、股息、红利所得，财产租赁所得，财产转让所得和偶然所得，适用比例税率，税率为百分之二十。故根据上述规定，股权转让过程中需要缴纳个人所得税的，按照财产转让所得这一征对象，按照20%的税率进行纳税申报。

（三）印花税

根据《中华人民共和国印花税法》及《印花税税目税率表》的规定：股权转让过程中，转让方与受让方均需按照万分之五缴纳税款。

三、自然人股东、法人股东进行股权转让

在股权转让的过程中，自然人股东与法人股东涉及税务问题会存在税种及操作细节方面的区别，故下文将自然人股东、法人股东股权转让过程中所涉及的实务问题分别进行介绍。

（一）自然人股东股权转让

根据上文《中华人民共和国个人所得税法》、《中华人民共和国印花税法》等相关规定，自然人股东进行股权转让需要按照“财产转让所得”20%的税率缴纳个人所得税；按照股权转让金额的万分之五的税率缴纳印花税。受让方则需要按照股权转让金额的万分之五的税率缴纳印花税。印花税征税税率较低，计算方式也较为简单，实务中对印花税的争议不大，而个人所得税征收税率较高，加之计算方式较为复杂，在实务中是税务稽查的重点，下文具体介绍一下个人所得税中所涉及的风险问题。完优先债权、普通债权之后，再予以清偿。

1.股权转让收入如何确定

转让方取得与股权转让相关的各种款项，包括违约金、补偿金以及其他名目的款项、资产、权益等，均应当并入股权转让收入。纳税人按照合同约定，在满足约定条件后取得的后续收入，均应当作为股权转让收入。

如双方当事人为避免少缴或少缴税，而协商约定以平价或低价转让，税务机关发现后会如何处理。根据国家税务局2014年第67号公告《股权转让所得个人所得税管理办法（试行）》中第十一条第一款之规定：股权转让价格明显偏低且没有合理理由的，税务机关可以核定征收。第十二条之规定：（1）申报的股权转让收入低于股权对应的净资产份额的。其中，被投资企业拥有土地使用权、房屋、房地产企业未销售房产、知识产权、探矿权、采矿权、股权等资产的，申报的股权转让收入低于股权对应的净资产公允价值份额的；（2）申报的股权转让收入低于初始投资成本或低于取得该股权所支付的价款及相关税费的；（3）申报的股权转让收入低于相同或类似条件下同一企业同一股东或其他股东股权转让收入的；（4）申报的股权转让收入低于相同或类似条件下同类行业的企业股权转让收入的；（5）不具合理性的无偿让渡股权或股份。故根据上述规定，如果双方当事人协商确定的股权转让的价格明显低于市场价格的，税务机关会根据净资产核算等方式对股权转让价格重新进行核定，并要求双方当事人按照核定后的价格补交个人所得税。

实务中，双方当事人协商确定以较低的价格进行股权转让，能否实现。根据国家税务局2014年第67号公告《股权转让所得个人所得税管理办法（试行）》第十三条之规定：如果符合下列条件之一，即使股权收入偏低视为有正当理由，税务机关不会调整。①能出具有效文件，证明被投资企业因国家政策调整，生产经营受到重大影响，导致低价转让股权；②继承或将股权转让给其能提供具有法律效力身份关系证明的配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹以及对转让人承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人；③相关法律、政府文件或企业章程规定，并有相关资料充分证明转让价格合理且真实的本企业员工持有的不能对外转让股权的内部转让；④股权转让双方能够提供有效证据证明其合理性的其他合理情形。

2.股权原值如何确定

根据国家税务局2014年第67号公告《股权转让所得个人所得税管理办法（试行）》第十五条之规定：个人转让股权的原值依照以下方法确认：（一）以现金出资方式取得的股权，按照实际支付的价款与取得股权直接相关的合理税费之和确认股权原值；（二）以非货币性资产出资方式取得的股权，按照税务机关认可或核定的投资入股时非货币性资产价格与取得股权直接相关的合理税费之和确认股权原值；（三）通过无偿让渡方式取得股权，具备本办法第十三条第二项所列情形的，按取得股权发生的合理税费与原持有人的股权原值之和确认股权原值；（四）被投资企业以资本公积、盈余公积、未分配利润转增股本，个人股东已依法缴纳个人所得税的，以转增额和相关税费之和确认其新转增股本的股权原值；（五）除以上情形外，由主管税务机关按照避免重复征收个人所得税的原则合理确认股权原值。

3.合理费用如何确定

自然人股东股权转让过程中发生的合理费用可以予以扣除，合理费用主要包括印花税、律师费、评估费等。当然在纳税申报过程中，也有一些不合理的费用，比如：天价中介费、代被投资企业还债、支付给不相关的第三方的费用、被投资企业的成本费用、买房发生的费用等。

4.纳税时间及地点

根据国家税务局2014年第67号公告《股权转让所得个人所得税管理办法（试行）》第二十条具有下列情形之一的，扣缴义务人、纳税人应当依法在次月15日内向主管税务机关申报纳税：（一）受让方已支付或部分支付股权转让价款的；（二）股权转让协议已签订生效的；（三）受让方已经实际履行股东职责或者享受股东权益的；（四）国家有关部门判决、登记或公告生效的；（五）本办法第三条第四至第七项行为已完成的；（六）税务机关认定的其他有证据表明股权已发生转移的情形。

自然人股东股权转让纳税地点以被投资企业所在地为主管税务机关。

（二）法人股东股权转让

法人股东在进行股权过程中，同样需要按照“转让财产所得”缴纳企业所得税、按照股权转让成交额的万分之五缴纳印花税。但需要注意的是，如转让的股权涉资产主要是土地使用权、地上建筑物及附着物，股权转让金额接近于房地产的评估价值，有可能被征收土地增值税。

因自然人股东股权转让与法人股东转让股权过程中所涉及的问题不尽相同，但法人股东转让股权中对于股权投资成本的确定存在不同之处，故下文着重就如何确定股权投资成本展开介绍。

股权转让人投资入股时向该股权的原转让人实际支付的股权受让成本。股权在持有期间发生减值或增值，按照国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益的，股权投资成本应进行相应调整。企业在计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权可能分配的利润。

但在实务操作中，为合理税收，被投资企业可以就未分配利润等留存利益进行分红，其后再进行股权转让，在合理合法的情况下，能够减轻双方当事人的税负负担。举例说明： 

假定A公司投资M公司的初始投资成本为7000万元，占M公司股份的70%，B公司出资3000万元占M公司的30%股份， A公司准备将其持有股份全部转让给自然人C。截止股权转让前，M公司的未分配利润为6000万元，盈余公积为5000万元。2021年A公司将其股份作价14000万元全部转让给自然人C。

直接转让股权：

应缴企业所得税=（14000万-7000万）×25%=1750万元

分红后转让：

M公司先分红，A公司根据持股比例可以分得6000×70%=4200万元

分红后A公司股权转让收入是14000万元-4200万元=9800万元

A公司分得股息红利4200万元免税

股权转让所得=9800万-7000万=2800万元

股权转让所得缴纳企业所得税=2800×25%=700万元

比较起直接转让，少缴税1750-700=1050万元

四、股权转让过程中涉税相关法律法规梳理

（一）个人所得税

《中华人民共和国个人所得税法》

《中华人民共和国个人所得税法实施条例》

关于发布《股权转让所得个人所得税管理办法（试行）》的公告（国家税务总局公告2014年第67号）

《国家税务总局关于个人股权转让过程中取得违约金收入征收个人所得税问题的批复》（国税函[2006]866号）

《国家税务总局关于纳税人收回转让的股权征收个人所得税问题的批复》（国税函[2005]130号）

（二）企业所得税

《中华人民共和国企业所得税法》

《中华人民共和国企业所得税法实施条例》

《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号）

《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函〔2010〕79号）

（三）印花税

《中华人民共和国印花税法》

作者简介

张延燕律师

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张延燕律师，法律硕士，现为国曜琴岛律师事务所实习律师。张律师先后服务于山东现代学院、山东艺术学院、山东中医药大学附属医院等多家高等院校及三甲医院，对事业单位及医院的合规审查等方面有着深入的研究，尤其擅长合同纠纷、医疗损害责任纠纷等民商事案件。

张律师自从业以来，参与过多起民商事案件、非诉案件。始终秉承“认真负责，周全服务”的工作态度，获得客户及当事人的一致肯定。

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